Главная / Чтиво / Глава 4. Управленческий учет

Глава 4. Управленческий учет

4. ЭТО НУЖНО ЗНАТЬ В ЛЮБОЙ МОМЕНТ. УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЁТ
Вместе с приходом рыночной экономики в нашей стране появилась необходимость совершенно иначе строить систему учёта деятельности предприятий. Таковым является управленческий учёт. Изложению практических результатов его внедрения и применения на предприятиях гостеприимства и развлечений и посвящён настоящий раздел.
В его составе приводятся соответствующие теоретические положения по теме в минимально необходимом объёме. В первую очередь это различные определения с комментариями. Далее на их основе последовательно рассматривается содержание практических действий по отладке управленческого учёта на предприятии. Это разработка и ввод в действие учётной политики, установление финансовой структуры предприятия и тесно связанного с ней зонирования. Финансовая структура и зонирование позволяют определить объекты учёта, создают основу для операционного и финансового планирования и отчётности, что, в свою очередь, составляет информационную базу управленческого учёта. Порядок её создания и применения в управлении излагается в разделе достаточно подробно. Завершающий подраздел посвящён обсуждению практической системы сбалансированных показателей как важнейшего элемента информационного обеспечения управления предприятием.

4.1. Вводные положения
Очевидно, что для эффективного управления предприятием важно видеть его как единое целое, необходимо измерять и оценивать эффективность работы отдельных подразделений, продуктов, ресурсов, гостей, поставщиков, менеджеров, контактного персонала и т.п. При этом любая ситуация должна быть показана в различных разрезах, с различной степенью детализации или укрупнения. Это осуществляется через информацию, которая должна предоставляться заинтересованным должностным лицам в нужное время, в нужном месте, в нужном количестве, нужного качества, в нужной форме и с приемлемыми затратами. Такая задача в корпоративном управлении возлагается на Управленческий учёт (см. [12-15]). Порядок и результаты его внедрения на предприятиях гостеприимства и развлечений и являются предметом дальнейшего обсуждения. Для однозначного понимания указанного материала для начала определимся с сущностью управленческого учёта и его соотношением с бухгалтерским.
Управленческий учет представляет собой систему процессов, положений, правил и документов информационного обеспечения управления финансово-экономической деятельностью предприятия, внедрение и применение которой предполагает выработку и реализацию процедур и форм сбора, накопления и анализа финансовой и нефинансовой информации о его операционной деятельности.
Следовательно, он предназначен для предоставления должностным лицам внутри предприятия информации, которая обеспечивает выработку и принятие обоснованных решений, направленных на повышение эффективности его операционной деятельности. Обычно это во многом ноу-хау конкретного предприятия.
Как следует из приведённого определения, предметом управленческого учета является операционная деятельность предприятия в целом и его отдельных элементов (объектов учёта). А его цель заключается в составлении в необходимые сроки и в требуемых объемах управленческой отчетности, которая предназначена для внутреннего пользования руководителей организации всех уровней управления.
Уясняя сущность и назначение управленческого учёта, следует иметь в виду, что в его основе, как и бухгалтерского, лежит первичное отражение хозяйственных операций в учетной системе предприятия. Однако группировка информации в обоих видах учета осуществляется в различных разрезах и с разной степенью документального подтверждения, а, следовательно, и с разной оперативностью.
На верхнем уровне учетной системы предприятия находятся обобщенные финансовые показатели его деятельности. Они формализуют количественно выраженные цели ведения бизнеса, ставят основные задачи и дают общие ориентиры коммерческой успешности предприятия. На следующих уровнях информация, содержащаяся в отчетах, должна обеспечивать возможность раскрытия и диагностики причин, обусловивших те или иные значения показателей верхнего уровня. Это подразумевает возможность получения более подробной информации по интересующему показателю с помощью его «развертки», выявление причин отклонений значения показателя от запланированного или нормативного, выход на данные, по которым он был рассчитан и т.п. Эта информация должна предоставляться либо по заранее определенным регламентам, либо по оперативным запросам в пределах определенных для менеджеров прав доступа к информации.
Кроме того, вся управленческая отчетность должна быть построена на одном принципе — отчет должен поддерживать принятие своевременного управленческого решения, быть ориентирован на будущее. Управленческий учет в отличие от бухгалтерского, который выстраивается снизу, от учета хозяйственных операций, задается сверху — от потребностей менеджмента в необходимой управленческой информации. Иначе говоря, специалист с бухгалтерским образованием всегда нацелен в прошлое, а задача управленческого учёта — взгляд в будущее.
На рис. 4.1 показаны варианты организации ведения управленческого (УУ) и бухгалтерского (БУ) учёта, отличающиеся их соотношением и взаимосвязью;
а. полностью раздельное;
б. частично перекрывающееся;
в. бухгалтерский учёт входит как подсистема в общую систему управленческого учёта.
Как показала практика, для предприятий гостеприимства и развлечений наиболее приемлемым и плодотворным является первый вариант. Это обусловлено целым рядом причин, вытекающих из особенностей ведения данного бизнеса. Их подробный анализ выходит за рамки настоящей книги. Отметим только, что главная задача бухгалтерии заключается в удовлетворении внешних потребителей информации о предприятии.
На наших предприятиях бухгалтерия решает следующие задачи:
1. Ведет бухгалтерский учет для предоставления установленной отчетности в органы государственной власти.
2. Ведет налоговый учет для расчета налогов и других отчислений в бюджет с оптимизацией налоговых платежей.
3. Проводит безналичные расчеты по договорам с внешними юридическими лицами.
4. Участвует в разработке различных финансовых схем.
Ниже в таблице 3 представлено полное описание общего и различий бухгалтерского и управленческого учёта. Они касаются самых различных аспектов: от обязательности ведения и целей до степени открытости информации и ответственности за её содержание. Таблица построена на основе данных из [13, 14]. Собранный в ней материал поможет читателю усвоить не только различия, но и основное назначение системы управленческого учёта по различным аспектам.
Таблица 3
Содержание и различия управленческого и бухгалтерского учёта на предприятии
Управленческий учёт Бухгалтерский учёт
Обязательность ведения учета
Вопрос о необходимости ведения (и в каком объеме) управленческого учета решает руководство предприятия, исходя из потребностей в учетной и аналитической информации, используемой в процессе принятия управленческих решений Обязательное ведение установлено законодательством. Регламентированы формы отчетности, их содержание и порядок расчета показателей. Финансовая отчетность представляется в органы налоговой инспекции, является объектом аудиторской проверки, может и (или) должна быть опубликована
Цели учета
Управленческий учет имеет целью составление в необходимые сроки и в требуемых объемах управленческой отчетности, которая предназначена только для менеджмента собственного предприятия всех уровней управления Составление финансовой отчетности, которая предназначена как для собственного менеджмента, так и для внешних пользователей. Исходя из данных финансовой отчетности можно объективно оценить финансовое положение предприятия на отчетную дату
Пользователи информации
Результаты Управленческого учета используются исключительно управленческим персоналом предприятия, т.е. внутренними пользователями Бухгалтерской финансовой информацией пользуются преимущественно внешние организации (фискальные органы, потенциальные инвесторы, кредиторы, внебюджетные фонды, органы власти и т.п.)
Источники информации
Управленческий учет оперирует всеми данными о состоянии и деятельности предприятия и внешней среды, формируемыми на основе разработанной Учётной политики и в соответствии с разработанной Информационной базой Управленческого учёта (см. подраздел 3.5) Для финансового учета источниками информации служат только данные бухгалтерской учетной системы предприятия
Правила ведения учета
Нормы и правила устанавливаются на уровне предприятия. Его менеджмент может следовать любым внутренним правилам учета в зависимости от их полезности при выработке и принятии управленческих решений Строго регламентировано и регулируется государственными нормативными актами и национальными стандартами
Основные объекты учета
Управленческий учет обычно содержит информацию о деятельности отдельных подразделений предприятия, вплоть до посадочных мест для гостей. Объектом учета может также выступать отдельная управленческая задача, определенная область деятельности В Бухгалтерских отчетах предприятие описывается как единое целое, т.е. показатели финансовой отчетности отражают информацию по организации в целом
Точность информации
Управленческий учет объединяет процессы бюджетирования и принятия управленческих решений и направлен в будущее. Точность прошедшей информации, хотя и служит для определения тенденций, заменяется субъективными оценками будущих событий. Поскольку менеджерам часто необходима срочная информация, то для принятия решений допустимо и необходимо использование приблизительных оценок Базируется на точности информации, что установлено законом. Информация, содержащаяся в финансовых отчетах, отражает операции, которые уже совершены, и потому она поддается проверке и оценке надежности
Базисная структура учета
Структура информации полностью определяется запросами конкретных пользователей. Любая система управленческого учета оперирует прежде всего такими категориями, как затраты, доходы и активы, и применяет свой набор базисных характеристик и установок. Основной критерий — полезность предоставляемой информации Бухгалтерский учет строится на следующем базисном равенстве:
Активы = Собственный капитал + Обязательства
Измерители учетной информации
В Управленческом учете пользуются всеми видами учетных измерителей: натуральными, трудовыми, денежными и др. Для обобщения процессов операционной деятельности в Бухгалтерском учете применяются только денежные измерители и, как правило, выражаются в национальной валюте
По времени соотношения
Система Управленческого учета в процессе бюджетирования использует как информацию финансового учета (фактические данные), так и информацию о доходах и затратах будущих периодов (плановые данные) Информация Бухгалтерских отчетов показывает результат свершившихся фактов операционной деятельности предприятия за определенный период времени
Периодичность предоставления информации
В управленческом учете отчеты могут составляться как на регулярной основе, так и по запросу. Частота подачи информации зависит от требований руководителя и должна подготавливаться в нужное для него время. Это регламентируется разработанной Учётной политикой предприятия Для внешних потребителей информации финансовые отчеты подготавливаются на регулярной основе: ежемесячно, ежеквартально, ежегодно. По итогам года составляют полный финансовый отчет, менее детальные отчеты — по итогам квартала, по итогам месяца — отдельные расчеты
Формы представления информации
Данные управленческого учета представляются в форме, удобной для использования менеджерами. Формы отчётных документов разрабатываются на предприятии при создании Информационной базы Управленческого учёта (см. подраздел 3.5) Финансовая информация Бухгалтерского учёта представляется в органы налоговой инспекции и другим внешним пользователям по формам, утвержденным законодательно
Степень открытости информации
Данные Управленческого учета субъективны и конфиденциальны. Порядок формирования показателей операционной деятельности предприятия в системе управленческого учета является его коммерческой тайной Информация финансового учета является открытой для установленных законом и других внешних пользователей. Она не является коммерческой тайной и носит публичный характер. В ряде случаев заверяется независимыми аудиторами
Степень ответственности
Занятые в сфере Управленческого учета могут нести только дисциплинарную ответственность За нарушения в ведении Бухгалтерского учета руководитель предприятия несёт как административную, так и уголовную ответственность
Для подчёркивания направленности управленческого учёта в будущее некоторые авторы выделяют в качестве самостоятельной такую его часть, как управленческий анализ. Его содержание в обобщённом виде показано на рис. 4.2. Управленческий анализ выполняется на основе данных управленческого учёта и включает;
• Внутренний ретроспективный анализ. Это аналитический взгляд в прошлое с целью выявления причин различных отклонений основных финансовых и других показателей. Это необходимо для принятия обоснованных решений на будущее с учётом прошлого опыта, как положительного, так и отрицательного.
• Оперативный анализ. Это постоянная ежедневная деятельность менеджмента предприятия по оценке его текущего состояния и возможных тенденций изменения. Например, тот же анализ текущей выручки за прошедшую смену. Его цели могут быть разными, от мотивации персонала до определения причин отклонения от традиционной величины для аналогичного периода.
• Внутренний перспективный анализ, который в свою очередь может быть краткосрочным и стратегическим. Его цели очевидны. Это принятие обоснованных управленческих решений по оперативному (краткосрочный анализ) и стратегическому управлению (долгосрочный анализ).
На рис. 4.3 показано место управленческого учёта в системе управления и функционирования предприятия гостеприимства и развлечений. В его левой части отображены три уровня управления,

выделенные разным цветом. В том же прямоугольнике указана основная задача управленческого учёта, а именно организация и осуществление информационного обеспечения управления. Основную часть рисунка занимает отображение операционной деятельности предприятия, реализующего её персонала и организационной функции управления.
Указанные зоны пронумерованы крупными цифрами белого цвета. Стрелками на рисунке отображены соответствующие взаимосвязи между элементами и процессами предприятия. Ромбиками на стрелках показаны точки контроля, по которым системой управленческого учёта должны собираться данные для информационного обеспечения управления определенного уровня. Цвет их заливки соответствует цвету заливки наименования уровня управления в большом вертикальном прямоугольнике в левой части рисунка. Читателю предлагается самостоятельно проанализировать назначение каждой точки контроля и сформулировать соответствующие выводы для своей практической работы по внедрению и применению управленческого учёта на своём предприятии.
Собственно само внедрение управленческого учёта реализуется в несколько последовательных этапов. Предполагается, что до этого на предприятии были формализованы и отлажены бизнес-процессы. В противном случае эффективность внедрения будет существенно ниже ожидавшейся. Содержание и последовательность указанных этапов заключается в следующем:
1. Разработка, обсуждение и утверждение документа «Учётная политика предприятия». Содержание соответствующих работ обсуждается в подразделе 4.2.
2. Определение (установление) финансовой структуры предприятия путем выделения центров финансовой ответственности и учёта. Выполнение связанного с финансовой структурой зонирования предприятия. Материал по этому этапу с практическими примерами представлен в подразделах 4.3 и 4.4.
3. Разработка информационной базы управленческого учёта. Это состав, содержание и форматы управленческой документации, которая будет циркулировать в системе учёта. К таковым относятся совокупность документов по планированию и бюджетированию, соответствующая им система отчётности. Кроме того, обязательно разрабатывается план статей (счетов) и порядок отражения через него выполняемых на предприятии хозяйственных операций, а также устанавливаются методики учёта затрат и калькуляции себестоимости продукции. Перечень указанных документов определяется выработанной учётной политикой. Перечисленное с практическими примерами рассматривается в подразделе 4.5. Кроме того, на предприятиях, где уже наработан определённый опыт применения управленческого учёта целесообразно разработать систему сбалансированных показателей. Её практический пример показан в подразделе 4.5.3.
4. Разработка и внедрение внутренних положений и инструкций, регламентирующих ведение управленческого учета и проведение соответствующих организационных изменений на предприятии. В них должно быть определено кто, когда, для кого и каким образом выполняет процедуры управленческого учёта. Это должно найти отражение в соответствующих должностных инструкциях.

4.2. Учётная политика, разработка и внедрение
Без выработки учётной политики невозможно полноценное внедрение современного Управленческого учёта и, следовательно, эффективное управление предприятием. Эта интеллектуальная работа выполняется акционерами и менеджментом предприятия с целью организации обеспечения управления требуемой полной, достоверной, актуальной, релевантной и своевременной информацией о состоянии и деятельности предприятия. Именно установление порядка организации управленческих информационных процессов является главной задачей обсуждаемого ниже.
На практике могут использоваться различные методы выработки учётной политики. Возможно единоличное решение этой задачи мажоритарным акционером или наёмным генеральным менеджером предприятия по поручению акционеров. Однако лучшие результаты даёт коллективная работа с привлечением всех заинтересованных сторон и должностных лиц. Каждый из них вырабатывает свои предложения, которые сводятся к консенсусному варианту путём коллективного обсуждения. В любом случае должны быть сформулированы ответы на ряд вопросов, которые и лягут в основу конечного документа «Учётная политика предприятия».
Документ должен утверждаться и вводиться в действие высшей управляющей инстанцией предприятия. Поскольку его основной задачей является организация информационного обеспечения эффективного управления, то в нём неизбежно будет присутствовать здоровая доля субъективных предпочтений конкретных управленцев. Это нормально. В любом случае, как показывает практика, объективно в Учётной политике должны найти отражение ответы на следующие вопросы:
1. Каковы конкретные цели и задачи учётной политики на данном конкретном предприятии. Их содержание существенно зависит от вида и размера предприятия, от субъективных особенностей потребителей управленческой информации (менеджеров), от состояния взаимодействия предприятия с внешней средой и т.п. В любом случае по контексту настоящей работы они должны быть нацелены на полноценное информационное обеспечение управления.
2. Какова будет регламентация деятельности должностных лиц, выполняющих работы по практической реализации положений учётной политики. Здесь отражается перечень ответственных за реализацию каждого из положений учётной политики, их обязанности, ответственность, права и полномочия по вопросу ответственности, порядок работы, возможно с временными параметрами. Фиксируется также прогнозируемый порядок использования системы автоматизации управления для реализации учётной политики после её внедрения. Последнее положение выполняется в случае её наличия или предполагаемого внедрения.
3. Что будет являться объектами учёта. Это обязательно все виды ресурсов (основные и оборотные средства, выручка и расходы, товарно-материальные ценности, первичные документы и т.п.). Как правило, объектами Управленческого учёта являются подразделения предприятия по установленным показателям операционной деятельности. Они используются с целью отслеживания её эффективности. В обязательном порядке объектами учёта будут точки производства и точки продаж, основной склад и склады временного хранения товарно-материальных ценностей, финансовые потоки. Кроме того, объектом учёта может быть даже оценка работы должностных лиц по установленным показателям. Это позволяет отслеживать её эффективность. Практика показывает, что для решения ряда управленческих задач объектами учёта целесообразно рассматривать отдельные столики для гостей и даже отдельные посадочные места. Это как минимум позволяет отслеживать их доходность.
4. Каковы будут взаимосвязи, взаимозависимость и порядок ведения бухгалтерского учёта и управленческого учёта. Как показано в предыдущем подразделе, первый строго регламентирован законодательством государства и предназначен для удовлетворения требований фискальных органов. Второй определяется во многом субъективными нуждами управленцев предприятия и формируется свободно. В специальной литературе описаны три системы соответствующих взаимоотношений. Практика показала, что из них наиболее эффективным на предприятиях гостеприимства и развлечений является ведение полностью раздельно и независимо указанных видов учёта. Конечно, экономисты, ведущие Управленческий учёт, в необходимых случаях используют данные бухгалтерской отчётности, но не наоборот.
5. Какой совокупностью численных показателей будет характеризоваться эффективность функционирования предприятия в целом, его подразделений и отдельных должностных лиц в процессе операционной деятельности. Для эффективного управления предприятием эта система является весьма важной, поскольку иначе для него не будет объективной количественной основы. В итоге эффективное управление будет только декларировано, но не реализовано на практике. В идеале это должна быть система сбалансированных показателей. Вопрос её разработки относительно сложен, поскольку это своего рода Ноу-хау каждого предприятия. Но начать можно с малого, по одному показателю на каждый объект управления. Дальше рассматриваемую совокупность можно постепенно наращивать по мере накопления опыта.
6. Каким по составу, содержанию и порядку выполнения на предприятии будет бюджетирование (финансовое планирование) и другие элементы планирования операционной деятельности. Важность этого вопроса определяется тем фактом, что его решение определит в последующем состав и порядок отслеживаемой информации в ходе текущей деятельности, состав и порядок формирования отчётности. Отметим, что многие предприятия в своей деятельности не используют бюджетирование, а некоторые не осуществляют даже простейшее планирование. Можно уверенно утверждать, что нарастающая конкуренция в скором времени прекратит их существование, поскольку у них нет инструмента современного управления выручкой и расходами (затратами, издержками). В контексте рассматриваемого вопроса необходимо определить:
• какие виды бюджетов будут составляться (как минимум бюджеты прибылей и убытков и движения денежных средств);
• что и в какие сроки планируется (ежедневно, еженедельно, ежемесячно, ежеквартально, за год);
• как, когда и кем отслеживается выполнение бюджетов и планов;
• как формируются соответствующие отчёты для нужд управленческого учёта и анализа деятельности предприятия.
Кроме того, здесь целесообразно определить перечень и сущность линий учёта движения финансовых средств (линии подразумевают оптимизацию управления денежными потоками).
7. Каким будет внутренний документооборот предприятия, обеспечивающий необходимой информацией управление через управленческий учёт. Здесь, в первую очередь, определяется перечень рабочих документов по категориям: планирующие, первичные, текущие, отчётные. Среди них выделяются те, которые создаются и хранятся в электронном виде и/или на бумажных носителях. Одновременно для каждого документа устанавливаются сроки, места и порядок хранения, ответственные за сохранность. Кроме того, определяется порядок движения учётно-отчётной информации, т.е. кто, когда, кому, в какой форме предоставляет информацию, необходимую для реализации учётной политики. В составе документов рекомендуется обязательно предусмотреть разработку управленческого плана счетов, в котором, как показывает опыт, целесообразно исключить бухгалтерский принцип двойной записи (дебет-кредит). На его основе формируются установленные бюджеты и предусмотренные управленческие отчёты по финансовому состоянию и деятельности предприятия. Сами формы всех документов могут разрабатываться в последующем при непосредственном внедрении соответствующих элементов Управленческого учёта.
8. Когда будет начинаться и заканчиваться финансовый год в системе управленческого учёта. Принципиального значения этот факт не имеет, но, по практическому опыту, финансовый год в управленческом учёте целесообразно начинать 01 сентября и заканчивать 31 августа. Это обусловлено спецификой бизнеса. В летние месяцы обычно существенно спадает активность гостей на предприятиях и, соответственно, активность бизнеса. Это позволяет с минимальными издержками провести бюджетирование (финансовое планирование) и операционное планирование на следующий год, подвести итоги предыдущего.
9. Каков будет порядок контроля операционной деятельности на предприятии. Устанавливаются виды контроля (проверки, ревизии, инвентаризации), как, кто и когда их будет проводить, как оцениваются и используются результаты контроля. Система автоматизации предоставляет для этого широкие возможности при условии, что будут правильно формализованы бизнес-процессы (см. раздел 5).
10. Другие вопросы организации, внедрения и ведения Управленческого учёта на предприятии (по усмотрению лиц, наделённых правом принимать решения).
Разработанная в изложенном выше порядке Учётная политика предприятия оформляется в виде документа «Учётная политика {наименование предприятия}» который утверждается и вводится в действие приказом высшей управляющей инстанцией. В нём определяется порядок ввода в действие и дата начала работы документа. По сути дела он кладёт начало формализации учёта, как подпроцесса бизнес-процесса «Управление».
Отметим, что предложенные порядок и содержание разработки Учётной политики являются максимально полными, выработанными на основе практического опыта сети предприятий гостеприимства и развлечений под управлением Компании ООО «НИЦ ИР». Не следует пугаться сложности этой работы. В таком виде и полном объёме он необходим для крупных предприятий гостеприимства и развлечений или сетей таких предприятий.
Менеджмент небольших унитарных предприятий может ограничиться разработкой небольшого документа, включающего упорядочение учётно-отчётной деятельности по наиболее важным для них пунктам из обсуждённого выше перечня. В дальнейшем, по мере необходимости, документ может расширяться, дополняться и совершенствоваться. Естественно, не только документ, но и реальная деятельность.
В своё время авторы начинали работать с учётной политики объёмом в две машинописных страницы. Ныне действующий документ представляет собой книгу более 50 страниц. Один из промежуточных вариантов, достаточно доступный и понятный любому читателю, в качестве примера представлен в Приложении 7.

4.3. Установление финансовой структуры предприятия
К основным задачам построения финансовой структуры предприятия относятся:
• установить персональную ответственность за конкретные расходы, доходы и инвестиции;
• обеспечить возможность строгого структурированного учёта и анализа затрат, доходов и инвестиций;
• создать объективную основу для бюджетирования (финансового планирования) деятельности предприятия.
Установление финансовой структуры является следующим этапом постановки Управленческого учёта на предприятии после разработки Учётной политики. Без его чёткого разделения на центры финансовой ответственности (ЦФО) (классификацию и определения см. СПРАВКУ ниже) невозможно полноценное финансовое планирование (бюджетирование) и реализация Управленческого учёта и анализа. Если не установлена финансовая структура, то невозможно получить точные ответы на такие важнейшие для управления предприятием вопросы, как:
• какова доля переменных и/или постоянных затрат в выручке и/или, например, в каждом проданном блюде;
• какова структура переменных и постоянных затрат и как их можно минимизировать;
• кто персонально, сколько и на что потратил, эффективно ли потратил;
• что обусловило необходимость тех или иных затрат в таком размере;
• какова эффективность маркетинговых акций, повысилась ли доходность предприятия в результате их проведения;
• каков прогноз затрат и доходов на будущий период, какие величины закладывать в соответствующие бюджеты при финансовом планировании;
• какова дневная, недельная, месячная точка безубыточности;
• и многие другие.
Практика показывает, что в зависимости от размера, структуры и характера деятельности предприятия гостеприимства и развлечений, в данном бизнесе не всегда нужно устанавливать все виды ЦФО, представленные в справке. Но Центры затрат и Центры доходов присутствуют всегда. Примерный перечень ЦФО, эффективность действия которых подтверждено на практике, включает:
• центр логистических затрат, куда входит всё, что так или иначе на предприятии связано с закупкой, доставкой, хранением и перемещением продуктов;
• центр производственных затрат, куда входит всё, что так или иначе связано с переработкой продуктов в блюда и производством услуг гостям (один или несколько, разделённых по точкам производства);
• центр управленческих затрат, куда входит всё связанное с управлением предприятием и жизнеобеспечением предприятия (один или два);
• центр доходов по маркетингу, куда входит всё, обеспечивающее продвижение предприятия, производимой им продукции и услуг (один или отсутствует);
• центр маржинальных доходов по продажам, включающий все точки, где осуществляется непосредственная продажа гостям блюд, товаров, услуг (один или несколько, разделённых по точкам продаж);
• центр прибыли, которым является само предприятие в целом, если оно унитарно, или каждая бизнес-единица сети предприятий;
• центр инвестиций, который на предприятиях гостеприимства и развлечений встречается относительно редко и присутствует, как правило, в крупных сетях или комплексах.
По всем ЦФО назначаются персонально ответственные из менеджмента предприятия. У каждого центра должны быть свои бюджеты и последующие отчёты об их исполнении за период. Отчёты сопровождаются аналитическими выводами о полученных результатах и предложениями по повышению эффективности соответствующего вида деятельности. Они необходимы для выработки управленческих решений на перспективу. Дополнительно вопросы планирования и бюджетирования обсуждаются в подразделе 4.5.
Деление предприятия на ЦФО в сочетании с зонированием, бюджетированием и системой отчётности позволяет легко и просто отслеживать движение каждой копейки как внутри предприятия, так и за его пределами. В итоге появляется возможность всегда чётко видеть: структуру и величины затрат по каждому направлению операционной деятельности; определять и улучшать доходность каждой точки продаж и даже каждого блюда, товара, услуги; эффективно решать многие другие управленческие задачи. Естественно, сбор и анализ всей информации в требуемых объёмах и скоростью возможен только с применением информационных технологий и автоматизированной системы управления.

4.4. Зонирование предприятия
С финансовой структурой предприятия тесно связано его зонирование. Его основной задачей является «связывание» структуры предприятия по бизнес-процессам и задачам с системой Управленческого учёта путём детализации объектов учёта. Второй задачей является создание максимально удобных условий для гостей предприятия.
Зонирование является Ноу-хау авторов. Его применением достигается оптимизация использования площадей предприятия по критерию максимизации доходности через чёткое распределение ответственности должностных лиц предприятия и структурирование зала (залов). Кроме того, зонирование в сочетании с установленной финансовой структурой позволяет довести учёт и анализ доходности объектов учёта вплоть до отдельного столика и даже посадочного места для гостей. Из практики известны примеры, когда на основе такого анализа обнаруживалась более низкая доходность отдельных столиков и посадочных мест. Это позволяло выявить и устранить соответствующие причины, что обеспечило повышение доходности предприятия в целом без дополнительных затрат. Такими причинами были неправильно направленное освещение, неудобное расположение столиков и т.п.
Зонированию обязательно предшествует анализ текущей доходности точек продаж, блюд, оказываемых услуг и других объектов учёта с целью предварительной оптимизации их состава и структуры. Например, КРЦ «Эдельвейс» изначально позиционировался на рынке как бильярдный клуб, хотя в нем было несколько столиков, объединённых в формат кафе, и продавалась услуга «Караоке». После внедрения Управленческого учёта анализ показал, что услуга «Караоке» приносит в несколько раз больший доход на единицу занимаемой площади, чем бильярд. Последующая оптимизация использования площадей на основе этого анализа и введение новых услуг позволила практически без дополнительных затрат удвоить выручку предприятия. Это происходило в течение полугода. В итоге бильярдный клуб стал комплексным многопрофильным развлекательным центром со стабильно растущей выручкой.
Последовавшее за этим внедрение системы автоматизации управления позволило почти сразу повысить выручку предприятия ещё примерно на 40% за счёт перекрытия большинства каналов для злоупотреблений персонала. Отметим, что 90% контактного персонала уволилось с предприятия в течение месяца начала работы автоматизированной системы. Однако рост прибыльности позволил повысить денежную компенсацию вновь нанятым до конкурентных на рынке величин. В итоге коллектив стал стабилен, хотя и появились новые проблемы управления персоналом. Их обсуждение осуществляется в пятом разделе книги. Указанное выше повышение выручки было достигнуто только за счёт того, что все основные бизнес-процессы предприятия были поставлены под тщательный, жёсткий и постоянный контроль через формализацию, отладку и применение зонирования.
Собственно зонирование заключается в разделении предприятия на зоны производства и продаж. По первой ведётся учёт движения продуктов и товаров, по второй — денежных средств. Указанные зоны, в свою очередь, делятся на соответствующие точки. Кроме того, за точками продаж жёстко закрепляется продукция точек производства. Содержание этих действий представлено в таблицах 3 и 4 на конкретном примере КРЦ «Эдельвейс». Графическая иллюстрация к ним показана на рис. 4.4. После проведения зонирования каждая из указанных точек стала объектом учёта и анализа в системе Управленческого учета, реализованной на основе автоматизированной системы управления. Это, в сочетании с установленной финансовой структурой и применением системы автоматизации управления, открыло широкие возможности для объективного планирования, бюджетирования, анализа и детальной оптимизации деятельности предприятия. На достаточно крупных предприятиях или в их сетях, где функционирует целое подразделение логистики, дополнительно может быть выделена соответствующая зона. Она тоже будет являться отдельным объектом учёта, анализа.
Таблица 3
Состав зон КРЦ «Эдельвейс»
Зона производства Зона продаж
Зал Столы (объекты учёта)
Кухня Бар Бар1; Бар2; Бар3; Бар4; Бар5; Бар6; Бар7; Бар8; Бар9; Бар10; Бар11; Бар12
Бар Игровые автоматы А1; А2; А3; А4; А5; А6; А7; А8; А9; А10; А11; А12
Бильярд Кафе «Классик» КК1; КК2; КК3; КК4; КК5; КК6
Музыкальная гостиная Бильярдный зал Рус1; Рус2; Рус3; Пул1; Пул2; Пул3
Кальянная Спортбар С1; С2; С3; С4; С5; С6; С7; С8; С9; С10; С11; С12
Игровые автоматы Музыкальная гостиная МР1; МР2; МР3; МР4; М1; М2; М3; М4; М5; М6; М7; М8; М9; М10; М11; М12; М13; М14; М15; М16; М17; М18; М19; М20
Кальянная К1; К2; К3; К4; К5
Домик охотника ДО1; ДО2; ДО3; ДО4; ДО5; ДО6
Таблица 4
Распределение продукции производства по точкам продаж
Зона продаж Товары и услуги Зона продаж Товары и услуги
Бар Бар Музыкальная гостиная Караоке
Кальян Бар
Игровые автоматы Бар Кухня
Кальян Кальян
Бильярдный зал Бильярд Кальянная Бар
Бар Кухня
Кухня Кальян
Кальян Спортбар Бар
Кафе «Классик» Бар Кухня
Кухня Кальян
Кальян Домик Охотника Бар
Кухня
Кальян

4.5. Информационная база управленческого учёта
На следующем этапе, после ввода в действие документа «Учётная политика» и установления финансовой структуры предприятия с зонированием, разрабатывается Информационная база Управленческого учёта. Она состоит из двух частей — прогностической (финансовое и операционное планирование) и отчётно-аналитической (формирование отчётов по выполнению планов и методики анализа соответствующих результатов для определения задач на следующий период деятельности).
Информационная база является важнейшим компонентом системы управленческого учёта. Именно через неё реализуются основные цели его внедрения. Поэтому её разработке следует уделить особое внимание. Основы этого процесса закладываются при выработке учётной политики (см. подраздел 4.2). По крайней мере, приложениями к документу «Учётная политика» должны выступать основные формы учётно-отчётных документов. Ниже описан состав рассматриваемой информационной базы, содержание которого выработано путём проб и ошибок в ходе практического внедрения управленческого учёта на предприятиях гостеприимства и развлечений.
Типовый состав информационной базы управленческого учёта для предприятий гостеприимства и развлечений обычно включает:
• план статей для финансового учёта и отчётности;
• операционные планы;
• финансовые планы (бюджеты);
• систему отчётов по операционным планам и бюджетам;
• систему сбалансированных показателей и формы отчётов по ней (если на предприятии сочли возможным и готовы к её разработке и внедрению).
Каждый из перечисленных пунктов достаточно подробно рассматривается в последующих трёх подразделах 4.5.1-4.5.3 с вынесением примеров соответствующих документов в приложения. Для перехода к их обсуждению приведём ещё несколько общих соображений.
Как показывает практика, стремление максимально совершенно решить все задачи по всем перечисленным выше пунктам иногда приводит к отрицательному в определённом смысле результату. Может показаться, что это очень сложно, трудно и не даёт очевидной отдачи. Поэтому рекомендуем начать с относительно простых форм и методик с последующим их углублением по мере накопления собственного опыта. Приведённые в приложениях практические примеры отрабатывались в течение нескольких лет. В принципе они достаточно совершенны и готовы к использованию с поправкой на конкретные условия конкретного предприятия или сети предприятий. Затруднения при этом могут возникнуть только в освоении методик их ведения специалистами из персонала и основ применения менеджерами в решении управленческих задач.
В планировании, отчётности и системе сбалансированных показателей основную долю информации составляют данные финансового учёта. Его организация, ведение и применение результатов в управлении должны удовлетворять определённым требованиям и осуществляться на основе ряда принципов.
Прежде всего, система финансового учёта должна быть полезной для менеджмента, т.е. для конечных пользователей. Это достигается за счет удовлетворения некоторым основным требованиям. К ним можно отнести:
1. Обеспечение значимости или ценности. Для этого данные финансового учёта должны обладать свойством прогностичности, т.е. позволять прогнозировать ход развития и возможное состояние предприятия на определённый период в будущее. Не работающая на это информация излишня и только мешает. Естественно, данные должны быть готовы и поступать ответственному менеджеру своевременно. Это значит, что на основе сделанного прогноза ещё можно принять и провести в жизнь эффективное управленческое решение о будущем предприятия. В противном случае весь учёт лишён смысла. Ну и, наконец, должна обеспечиваться возможность обратной связи. Иначе говоря, руководитель первоначально получает в отчётах для работы обобщённые величины. Однако, если понадобится выяснить как они получились, то система учёта должна предоставлять возможность изучить детали.
2. Надежность данных. Для удовлетворения этому требованию следует позаботиться об их достоверности, проверяемости и нейтральности. Это достигается организационными мерами и в первую очередь отношением к сотрудникам, которые готовят и ведут управленческую отчётность. Например, если отражённые в ней сведения не совсем «хороши», то даже простой окрик на сотрудника приведёт к тому, что в следующий раз он постарается «приукрасить картину». А это неизбежно приведёт к ошибочным решениям. Для обеспечения проверяемости необходимо по возможности получать сведения из нескольких источников или заранее разрабатывать процедуры выборочного контроля. Ну а для поддержки нейтральности или непредвзятости следует, как минимум, избавить ведущего отчётность от какой-либо зависимости от её результатов и/или от тех должностных лиц, которые обеспечивают их достижение.
3. Поддержка сопоставимости результатов. Удовлетворить этому требованию достаточно просто. Во всех формах отчётности, где это возможно, следует иметь три значения: «За отчётный период», «За прошлый период», «Отклонение». Это позволит всегда иметь под рукой дополнительную информацию для размышлений.
4. Обеспечение постоянства. Означает, что выработанные и утверждённые процедуры ведения отчётности должны достаточно строго соблюдаться. Это не значит, что они не могут изменяться в направлении совершенствования по мере накопления опыта или изменения условий деятельности. Однако и сама процедура внесения изменений должна быть строго определена и реализуется, как правило, при завершении отчётного периода на следующий.
Кроме изложенного, качество и полезность данных финансового учёта для эффективного управления зависят от соблюдения ряда базовых принципов и ограничений. К ним, в частности, можно отнести:
1. Принцип начисления. Все операции предприятия, произошедшие в течение отчетного периода, так или иначе должны найти отражение в финансовых отчётах предприятия. Это не может зависеть от реальных денежных расчётов, произведены они или нет. Только так управленец может видеть полную финансовую картину состояния предприятия на момент формирования отчёта и обоснованно принимать многие управленческие решения. В этом одно из коренных отличий бухгалтерского и управленческого учёта.
2. Принцип непрерывности. Нормальный управленческий учёт ведется в любом случае так, как будто предприятие будет функционировать, образно говоря, вечно. Если появились намерения о его ликвидации, то это уже кризисное управление и совершенно другой учёт. Обсуждение вопросов, связанных с этими явлениями, выходит за рамки настоящей книги.
3. Принцип денежного измерения. Финансовый учет в рамках управленческого оперирует всеми данными только в денежном выражении. Это существенно упрощает управленческий анализ (см. подраздел 1.3) отчётов, осуществляемый в интересах выработки тех или иных управленческих решений. Не в килограммах или штуках, а в себестоимости.
4. Принцип себестоимости. Финансовый учет обязательно ведётся в себестоимости имеющихся средств (активов). Оперирование их рыночной стоимостью возможно только при решении некоторых конкретных задач, например, при подготовке предприятия к продаже. В противном случае придётся слишком часто пересчитывать все данные и управленческий учёт утратит свою полезность для эффективного управления.
5. Принцип хозяйствующей единицы. Важнейший из принципов успешного ведения бизнеса. По другому его можно сформулировать ещё так — счета предприятия ведутся полностью отдельно от счетов акционеров (инвесторов, владельцев бизнеса). Неплановое и непредсказуемое, пусть даже нечастое, изъятие денежных средств у предприятия неизбежно приводит к подрыву самой экономической основы бизнеса. Более того, это, как правило, порождает определённые настроения и мысли у наёмного персонала: «А почему бы и мне не сделать так же, в непредсказуемости и неразберихе легко укрыться». Даже если мажоритарный акционер сам управляет предприятием, то в этом отношении он должен мыслить как эффективный менеджер, а не как владелец бизнеса. Тем более что на этапе планирования в бюджеты могут быть заложены соответствующие величины. Но тогда это будет естественным плановым и прозрачным действием, ресурсно увязанным со всеми бизнес-процессами операционной деятельности.
Удовлетворение перечисленным выше требованиям и соблюдение принципов должно быть положено в основу разработки информационной базы управленческого учёта. Эффективность её применения в управлении снизится при нарушении любого из них. Рассмотрим подробно практику работы по каждому из элементов информационной базы, начиная с описания операционного и финансового планирования.

4.5.1. Операционное и финансовое планирование
После примерно десяти лет хаотичного развития пришло осознание того факта, что без качественного планирования невозможно эффективное ведение бизнеса. В условиях жёсткой конкуренции он должен быть управляемым, предсказуемым или прогнозируемым и прозрачным, естественно, для акционеров. Всё это в полной мере касается и ресторанно-развлекательного бизнеса. Ну а внедрение управленческого учёта, имеющего целью как раз обеспечить указанные свойства, предполагает обязательное финансовое планирование или бюджетирование. В свою очередь, оно должно основываться на операционном планировании. Вместе они составляют прогностическую часть информационной базы управленческого учёта. Заинтересованного читателя, который захочет углубить знания по теме, отсылаем к специальной литературе, например [18, 19, 20].
Рассмотрим сущность и содержание соответствующих процессов, выработанных в процессе внедрения управленческого учёта. В первую очередь приведём перечень планов и бюджетов, используемых в КРЦ «Эдельвейс». Это:
• план операционной деятельности, включающий план маркетинговых мероприятий;
• план продаж (по категориям и группам товаров и услуг, по отдельным особым товарам и услугам);
• план производства, связанный с предыдущим планом (по группам блюд и услуг);
• план закупок по логистике (на основе двух предыдущих планов);
• бюджет доходов и расходов (прибылей и убытков);
• бюджет движения денежных средств;
• прогноз управленческого и бухгалтерского балансов;
• сметы (административно-хозяйственных расходов и некоторые другие).
Следует отметить, что перечисленные планы могут исполняться как самостоятельные документы или быть разделами одного общего плана. Он разрабатывается на год на основании установленных акционерами целей и задач. Последние, в свою очередь, должны вытекать из стратегического плана, разрабатываемого как минимум на три года.
Поскольку в учётной политике КРЦ «Эдельвейс» начало финансового года приходится на первое сентября, то годовое планирование осуществляется в течение лета в сочетании с подведением итогов за прошедший год. Оно осуществляется через выполнение последовательности следующих этапов:
1. Установка акционерами общей цели и задач предприятию на будущий год. Она формулируется на основе стратегических планов. Цель должна быль измеримой, а определяемые ею задачи реализуемыми. Измеримость достигается такой формулировкой, которая обеспечивала бы ответы на вопросы: Кто?, Что?, Сколько?, Где?, Когда?, Зачем?. Реализуемость достигается обеспеченностью всеми видами ресурсов. Целью, например, может быть: увеличение операционной прибыли на 10%, или увеличение чистой прибыли на 5%.
2. Установка акционерами предприятию контрольных величин выручки (дохода) по основной деятельности и определение минимальных границы операционной прибыли. Это делается на основании сформулированной цели и текущих результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия.
3. Разработка замысла выполнения плана. Осуществляется руководителем предприятия совместно с подчинённым менеджментом. В нём определяются основные действия по достижению поставленной цели с количественными величинами. Некоторые примеры будут показаны ниже.
4. Согласование и утверждение замысла акционерами. На этом этапе особо важно уточнение распределения необходимых ресурсов. Если их недостаточно для достижения цели (руководитель предприятия должен это доказать экономическими расчётами), то акционеры либо уменьшают объём задач, либо находят источники дополнительных ресурсов.
5. Разработка плана операционной деятельности на год. Выполняется руководителем предприятия совместно с подчинённым менеджментом на основании утверждённого замысла. В нём осуществляется расшифровка численных величин по каждой статье и формулируются предложения по инвестиционным расходам. Как правило, осуществляется разбивка по кварталам и месяцам. Пример структуры плана показан ниже.
6. Согласование и утверждение годового плана акционерами.
7. Расчёт необходимых расходов по инвестиционной и финансовой деятельности. Выполняется руководителем предприятия и согласовывается с акционерами.
8. Разработка и утверждение финансовых планов. Это, как минимум Бюджет Движения Денежных Средств (БДДС), Бюджет Доходов и Расходов (БДиР) и прогноз Управленческого баланса. Разрабатываются менеджментом предприятия, утверждаются акционерами. Примеры соответствующих финансовых планов показаны в Приложениях 9, 11 и 12.
9. Разработка и утверждение бюджетов ЦФО предприятия. Разрабатываются руководителями установленных центров финансовой ответственности и утверждаются руководителем предприятия.
Все разработки, согласования и утверждения должны быть закончены не позднее чем за две недели до начала финансового года. Это время необходимо менеджменту для подготовки к началу выполнения годового плана. Процесс планирования организуется на основе приказа руководителя предприятия, который обычно издаётся в мае текущего года и устанавливает контрольные сроки исполнения каждого этапа (линейка годового планирования) и ответственных за каждый этап.
В процессе многолетней практики в КРЦ «Эдельвейс» сложилась следующая структура годового плана предприятия
• Раздел 1. Цель и задачи деятельности предприятия в 200_-200_ финансовом году.
• Раздел 2. Основные направления деятельности предприятия в 200_-200_ финансовом году с анализом его текущего состояния.
• Раздел 3. План маркетинга на 200_-200_ финансовый год с детализацией по кварталам и месяцам.
• Раздел 4. План продаж на 200_-200_ финансовый год с детализацией по кварталам и месяцам.
• Раздел 5. План закупок на 200_-200_ финансовый год с детализацией по кварталам и месяцам.
• Раздел 6. Инвестиционный план на 200_-200_ финансовый год с детализацией по кварталам и месяцам.
• Раздел 7. Организационная структура предприятия на 200_-200_.
• Раздел 8. Штатное расписание предприятия на 200_-200_.
• Раздел 9. Финансовый план предприятия на 200_-200_ (указанные выше бюджеты).
Ниже в таблице 5 показана совокупность показателей, которые составляют основу замысла. Многоточия в последнем столбце означают, что дальше следуют второй и последующие кварталы с разбивкой по месяцам и годовым итогом. Аналогичное назначение имеет такой же столбец во всех приводимых ниже примерах. Такие же таблицы составляются по инвестиционной и финансовой деятельности.
Таблица 5
Основа замысла годового плана по операционной деятельности
Наименование статей
плана 1-й квартал …
Сентябрь Октябрь Ноябрь ИТОГО …
Приход денежных средств …
Выручка …
Внереализационные доходы …
Расход денежных средств …
Переменные издержки …
Скидки по бизнес-процессам …
Расчеты с поставщиками (бар, кухня) …
Расходы по шоу-программам …
Реклама …
Постоянные издержки …
ФОТ …
Аренда …
Прочее …
Маржинальная прибыль/убыток по операционной деятельности …
Прибыль/убыток по операционной деятельности …
Если на предприятии внедрена система сбалансированных показателей (ССП), то в приложении к годовому плану целесообразно привести соответствующие плановые величины. Пример структуры такого приложения показан в таблице 6.
Таблица 6
Плановые значения основных показателей по ССП
Наименование статей
плана 1-й квартал …
Сентябрь Октябрь Ноябрь ИТОГО …
Экономические показатели … …
Выручка …
Маржинальная прибыль …
Операционная прибыль …
Рентабельность маржинальная …
Рентабельность операционная …
Коэффициент взаимосвязи (выручка бара/выручка бильярда) …
Гости Маркетинг …
Средний чек на гостя …
Гостевой поток …
Средний чек на заказ …
Количество заказов …
Показатели по бизнес-процессам …
Коэффициент наценки …
Бар …
Кухня …
Коэффициент: отношение оборотных средств к выручке …
Бар …
Кухня …
В таблице 7, также для примера, показан фрагмент маркетингового плана, который входит разделом в операционный годовой.
Таблица 7
План маркетинговых мероприятий
Наименование статей
плана 1-й квартал …
Сентябрь Октябрь Ноябрь ИТОГО …
ВСЕГО ПО МАРКЕТИНГУ …
Реклама, в том числе: …
SMS-рассылка, обзвон гостей …
Печать афиш и флаеров на День рождения Клуба …
Печать, распространение афиш и флаеров, в том числе: …
анонсирующих трансляцию спортивных мероприятий …
рекламирующих Новогодние мероприятия …
на День влюблённых …
на День защитников Отечества …
на Международный женский день …
рекламирующих День Смеха …
информирующих об условиях проведения свадебных мероприятий. …
Печать корпоративного буклета …
Печать таблоидов для бильярдных турниров и конкурсов караоке …
Рекламная компания в Интернете и на специализированных сайтах …
Продвижение собственного сайта …
Реклама в Ресторан.ру …
PR-мероприятия …
Конкурс — караоке «Певец месяца» …
Стимулирование сбыта …
Праздничное оформление клубов …
Рекламные акции …
Стимулирование прямых продаж (премии лучшим продавцам) …
Шоу-программы: …
День рождения предприятия …
Новый Год …
День влюблённых …
День Защитника Отечества …
Международный Женский день …
День смеха …
День Победы …
Проведение рекламных акций …
Еженедельные шоу-программы …
Разное …
Приобретение светового и звукоусиливающего оборудования …
Покупка цветного принтера …
Расходные материалы для принтера …
Специальная литература …
Для составления и ведения бюджетов следует разработать классификатор доходов и расходов (План счетов или План статей) по всем трём видам деятельности. Если есть принципиальная необходимость использовать бухгалтерский принцип двойной записи («дебет-кредит»), то разрабатывается Управленческий план счетов. Известная нам практика показывает, что это не всегда удобно для решения управленческих задач. Поэтому в КРЦ «Эдельвейс» в соответствии с рекомендациями МСФО разработан План статей. Он в полном объёме показан в Приложении 8.
План статей является основой для постатейной разработки необходимых бюджетов и соответствующих отчётов по их выполнению. В Приложении 9 представлен фрагмент Бюджета Движения Денежных Средств, в Приложении 11 — фрагмент Бюджета Доходов и Расходов, в Приложении 12 — Прогноз Управленческого баланса. Все эти документы сформированы так, чтобы на их основе было удобно разрабатывать необходимые отчёты, входящие в отчётно-аналитическую часть информационной базы управленческого учёта.

4.5.2. Система управленческой отчётности
Отчётно-аналитическая часть Информационной базы Управленческого учёта является логическим дополнением прогностической, рассмотренной в предыдущем подразделе. В свою очередь, она большей частью является объективной основой для прогнозов будущего развития и составления новых планов. Именно через систему отчётности реализуется главная функция управленческого учёта — нацеленность на будущее развитие бизнеса. Она замыкает контур циркуляции управленческой информации. Это коренное отличие управленческого учёта от бухгалтерского, который строго регламентирован законодательством государства и, по сути, констатирует факты прошедшего.
Содержание и состав отчётности в системе управленческого учёта и анализа во многом определяется особенностями конкретного предприятия и субъективными предпочтениями его высшего менеджмента. Однако некоторые общие рекомендации, вытекающие из практики его внедрения, дать можно. Во-первых, отчёты в установленной на предприятии форме должны составляться и анализироваться по всем видам планов. Иначе теряет смысл само планирование. Во-вторых, по бюджетам формы отчётов обычно формируются на основе форм самих бюджетов, но с введением и заполнением столбцов «Факт» наряду со столбцом «План». Как правило, ещё добавляется аналитический столбец «Отклонение» или «Изменение». Перечень основных отчётов, используемых в практике КРЦ «Эдельвейс», следующий:
• отчёт по операционной деятельности за горизонт планирования (месяц, квартал, год);
• отчёт по продажам (по категориям, по группам товаров и услуг, по отдельным особым товарам и услугам);
• производственный отчёт (по группам блюд и услуг);
• отчёт по логистике (по категориям и группам продуктов и товаров);
• отчёт об эффективности маркетинговых мероприятий;
• отчёт по доходам и расходам;
• отчёт по движению денежных средств;
• управленческий баланс за период;
• отчёт по административно-хозяйственной деятельности;
• ежедневные и периодические отчёты по системе сбалансированных показателей (см. подраздел 4.5.3).
В Приложении 10 представлена форма Отчёта о Движении Денежных Средств (ОДДС), используемая в КРЦ «Эдельвейс». Он ведётся ежедневно нарастающим итогом (где это возможно по смыслу статьи) с промежуточными подытогами за пол месяца и за месяц. В результате он, по сути, отражает текущее состояние кассы с возможностью отслеживания тенденций с детализацией по каждой статье доходов и расходов по трём видам деятельности предприятия.
В целом «чтение» отчёта не такая простая задача, хотя и не очень сложная. Просто необходимо хорошо представлять планы и деятельность предприятия, иметь определённые экономические знания, обладать навыками работы с финансовыми документами. Это обычно довольно быстро приходит с практикой работы. Обсуждение подобных вопросов выходит за рамки настоящей книги. Заинтересованный читатель может найти необходимую информацию в любой книге, посвящённой анализу финансово-хозяйственной деятельности предприятий, например [16, 17], или обучиться на профильном консультационном семинаре. Здесь приведём только общие положения. Отчёт по движению денежных средств позволяет определять и отслеживать:
• способность предприятия в своей деятельности генерировать прирост денежных средств;
• способность предприятия сейчас и в перспективе отвечать по финансовым обязательствам;
• возможные расхождения между величиной чистой прибыли/убытка и чистым денежным потоком и их причины;
• финансовое состояние предприятия и влияние на него инвестиций и финансовых операций;
• влияние принятых в прошлом решений по инвестициям и финансированию на будущее состояние предприятия;
• оценку величины предполагаемой потребности во внешнем финансировании в будущем.
Форма Отчёта о Прибылях и Убытках (ещё употребляют названия — Отчёт о Доходах и Расходах или Отчёт о Движении Доходов и Расходов) показана в Приложении 11. Поскольку он анализируется руководством за период (обычно месяц), то в данном случае форма совмещает Бюджет и Отчёт. С чтением отчёта ситуация аналогична описанной выше для ОДДС. Поэтому также перечислим только общие положения. Отчёт по Прибылям и Убыткам позволяет определять и отслеживать:
• величины доходов и их структуру по статьям учёта (выручка + всё остальное);
• величины затрат (издержек) и их структуру по статьям учёта (переменные, постоянные, другие)
• общий итоговый финансовый результат за период (прибыль/убыток) и по видам деятельности (операционной финансовой, инвестиционной);
• долю прибылей и убытков предприятий, участвующих в совместной деятельности, если такие есть;
• результаты влияния на состояние предприятия чрезвычайных обстоятельств, если такие имели место;
• чистую прибыль или убыток за период.
Важным отчётом для анализа деятельности и состояния предприятия является Управленческий Баланс. Его форма стандартна и представлена в Приложении 12. От Бухгалтерского он отличается только большей полнотой и всесторонне характеризует финансовое состояние предприятия на дату формирования. Обычно его чтение проблем не вызывает.

4.5.3. Система сбалансированных показателей
Кроме обсуждавшейся выше отчётности, носящей более или менее общепринятый характер, на предприятии обычно формируется и устанавливается своя система показателей для оценки и анализа его состояния и деятельности. Их динамика отслеживается по правилам, установленным руководством, и во многом определяется его субъективными предпочтениями. Обычно они отслеживаются гораздо чаще, чем выполнение планов, а многие — ежедневно. Для примера в Приложении 14 приведён полный перечень показателей, которые использовались руководством КРЦ «Эдельвейс» до разработки ССП. Читатель может воспользоваться этим перечнем для выбора наиболее подходящих в информационном обеспечении решения управленческих задач на его предприятии.
К настоящему времени в КРЦ «Эдельвейс» разработана и внедрена Система Сбалансированных Показателей, которая представлена ниже в таблице 8. В принципе это обычно полностью Ноу-хау конкретного предприятия и один в один не тиражируемо вследствие местных особенностей. Тем не менее, считаем целесообразным кратко охарактеризовать и привести в полном объёме указанную разработку на суд читателей, и, надеемся, что она будет полезной.
ССП КРЦ «Эдельвейс» содержит три раздела:
• оперативные показатели;
• стратегические показатели;
• текущие показатели.
Каждыё из них разделён на одноимённые группы по категориям. Отличие групп по разделам преимущественно состоит в том, для кого предназначена соответствующая информация. Отсюда вытекает периодичность отслеживания (стратегические гораздо реже) и степень обобщения (для акционеров она выше).
Раздел «Текущие показатели» представляет собой выборку из двух других групп и содержит те, которые отслеживаются ежедневно. Это позволяет в повседневном управлении реализовать «принцип светофора». По каждому из показателей известны критические значения или диапазоны значений по категориям «хорошо, нормально», «внимание, может привести к «плохо»», «плохо, очень плохо». Они как бы соответствуют трём цветам светофора. Руководитель на компьютере рабочего места видит таблицу, в которой соответствующим цветом показаны значения текущих показателей. «Зелёные» внимания не требуют, «красные» (где-то ранее пропущенные «жёлтые») требуют «тушения пожара», что обычно по указанию руководителя должен делать ответственный за данный участок деятельности. Основная управленческая работа осуществляется по тем направлениям, показатели которых подсвечены «жёлтым». Нужно перевести их в состояние «зелёных». А для этого следует углублённо разбираться в ситуации с привлечением дополнительных источников информации и принимать соответствующие управленческие решения.
Таблица 8
Описание Системы Сбалансированных Показателей
КРЦ «Эдельвейс»
Наименования показателей Описание и/или формула расчета
ОПЕРАТИВНЫЕ ПОКАЗАТЕЛИ
1. Финансово-экономические
1/1. Объем продаж Расчет производится суммированием на основании фактической выручки. Показатели в таблицу заносятся нарастающим итогом, начиная с 1 числа отчетного месяца
1/2. Маржинальная прибыль Расчет производится на основании фактической маржинальной прибыли (МП). МП= Выручка (нарастающим итогом с начала месяца)-Переменные издержки нарастающим итогом с начала месяца)
1/3. Операционная прибыль Расчет производится на основании фактической операционной прибыли (ОП). ОП= Выручка (нарастающим итогом с начала месяца)-Переменные издержки нарастающим итогом с начала месяца)-Постоянные издержки (нарастающим итогом с начала месяца)
1/4. Рентабельность Показатель рентабельности Р = Операционная прибыль (ОП) / Выручка *100. Расчет по итогам месяца
1/5. Коэффициент корреляции Показатель КК = Выручка бара/выручка бильярда
1/6. Выручка по видам услуг на кв.м. В на кв.м.= общая выручка предприятия/ S точек продаж. При расчете на услугу В на усл. = Выручка по точке продаж/S точки продаж
1/7. Операционная прибыль с кв.м. площади предприятия ОП кв.м.= Операционная прибыль предприятия /S точек продаж
1/8. Выручка на 1 аппарат Расчет производится на основании фактической выручки по точкам на 1 аппарат. В на 1 ап.= В(фактич. На точке)/кол-во аппаратов на точке
1/9. Операционная прибыль на 1 аппарат Расчет операционной прибыли на 1 аппарат. ОП на 1 ап. = ОП на точке/кол-во аппаратов
1/10. Выручка на точку Расчет производится на основании фактической выручки. Показатели в таблицу заносятся путем суммирования выручки начиная с 1 числа отчетного месяца
1/11. Эксплуатационные расходы Фактические затраты на техническое обслуживание предприятия
1/12. Сумма в счет УК 20% от фактической операционной прибыли Компании, находящейся в доверительном управлении по итогам текущего периода
2. Гости-маркетинг
2/1. Количество гостей Показатель рассчитывается на основании фактического гостевого потока на предприятии. Расчет идет нарастающим итогом с 1 числа месяца до 30/31 числа
2/2. Средний чек на гостя Показатель рассчитывается на основании фактических данных предприятия. Средний чек на гостя =Сумму выручки/ Кол-во гостей
2/3. Количество заказов Показатель рассчитывается на основании фактических данных предприятия по количеству заказов в АСУ РСТъ:Магнатъ
2/4. Средний чек на заказ Показатель рассчитывается на основании фактических данных предприятия. Средний чек на заказ = сумму выручки/Кол-во заказов
2/5. Показатель роста клубных гостей Показатель рассчитывается на основании фактически выданных клубных карт. Расчет идет нарастающим итогом с 1 числа месяца до 30/31 числа. Прирост рассчитывается как кол-во карт выданных в текущем периоде — количество карт выданных в прошлом периоде
2/6. Показатель наполняемости ассортиментного перечня Показывает количество блюд в ассортиментном перечне и меню предприятия.
2/7. Показатель наценки в ассортиментном перечне Показывает среднюю наценку (от себестоимости) на блюда в ассортиментном перечне
2/8. Количество промо-акций с участием маркетинга Количество промо-акций, проведенных отделом маркетинга совместно с поставщиками продукции на предприятии
2/9. Количество контрактов, проданных дистрибьюторами Количество контрактов, проданных дистрибьюторами на проведение банкетов на предприятии
3. Показатели по бизнес-процессам
3/1. Коэффициент по закупкам К зак. = Оборотные/Выручку. Заполняется руководителем службы логистики
3/2. Коэффициент оборачиваемости К об.= (Средняя с/ст ТЗ / С/стреализов. Прод)*30(31).Заполняется руководителем службы логистики
3/3. Коэффициент наценки К прод. = Выручка/реализовано по с/ст. Заполняется руководителем службы логистики.
3/4. Доля ТМЗ в оборотных Доля ТМЗ = С/ст. реализов прод/ Сред. с/ст. запасов * 100. Заполняется руководителем службы логистики
3/5. Оценка ЧОП Оценка проводится по итогам работы за месяц директорами предприятия по 10 бальной шкале. Заполняется руководителем службы безопасности
3/6. Оценка уровня Безопасности Оценка проводится по итогам работы за месяц директорами по 10 бальной шкале. Заполняется руководителем службы безопасности
3/7. Готовность предприятия к годовому планированию Оценка проводится Стратегическим маркетологом. Заполняется руководителем службы стратегического маркетинга
3/8. Количество сбоев в компьютерном обеспечении Оценка проводится по итогам работы за месяц директорами. Заполняется руководителем службы Информационных технологий
3/9. Количество сбоев Интернет связи и телефонии. Оценка проводится по итогам работы за месяц директорами. Заполняется руководителем службы Информационных технологий
4. Показатели по персоналу
4/1. Комплектация персоналом предприятия Показывает количество вакансий в предприятия
4/2. Удовлетворенность результатами работы Отношение количества жалоб от сотрудников к общему количеству персонала
4/3. Лучшие в текущем периоде сотрудники Заполняется специалистом по кадрам
4/4. Текучесть кадров Заполняется специалистом по кадрам
4/5. Сравнение уровня дохода со среднерыночным Показатель, характеризующий уровень дохода сотрудника предприятия по отношению к среднерыночным доходам по Москве специалиста этой же категории
4/6. Кадровый резерв Показатель, отражающий возможность сотрудников занять вышестоящую должность при наличии вакансии
СТРАТЕГИЧЕСКИЕ ПОКАЗАТЕЛИ
5. Финансово-экономические
5/1. Объем продаж Расчет производится на основании годовых сводок фактической выручки по предприятию в данном периоде. На основании управленческой отчетности данные заносят в таблицу
5/2. Маржинальная прибыль Расчет производится на основании фактической маржинальной прибыли (МП). МП= Выручка (за период)-Переменные издержки (за период)
5/3. Операционная прибыль Расчет производится на основании годовых сводок фактической операционной прибыли по предприятию в данном периоде. На основании управленческой отчетности данные заносят в таблицу
5/4. Рентабельность Расчет производится на основании годовых сводок фактической рентабельности по предприятию в данном периоде. На основании управленческой отчетности данные заносят в таблицу
5/5. Коэффициент корреляции Показатель КК = Выручка бара за период/выручка бильярда за период.
5/6. Выручка на 1 аппарат Расчет производится на основании годовых сводок фактической выручки на 1 аппарат по точкам в данном периоде. На основании управленческой отчетности данные заносят в таблицу
5/7. Операционная прибыль на 1 аппарат Расчет производится на основании годовых сводок фактической операционной прибыли на 1 аппарат по точкам в данном периоде. На основании управленческой отчетности данные заносят в таблицу
5/8. Выручка на точку Расчет производится на основании годовых сводок фактической выручки по точкам на 1 аппарат за период. В на 1 ап.= В(фактич. На точке)/кол-во аппаратов на точке
5/9. Сумма в счет УК 20% от фактической операционной прибыли Компании, находящейся в доверительном управлении по итогам периода
6. Гости-маркетинг
6/1. Количество гостей Показатель рассчитывается на основании фактического гостевого потока по предприятию. Расчет идет за период
6/2. Средний чек на гостя Показатель рассчитывается на основании фактических данных по предприятию за период. Средний чек на гостя = сумму выручки/Кол-во гостей
6/3. Количество заказов Показатель рассчитывается на основании фактических данных по предприятию по количеству заказов в АСУ РСТъ:Магнатъ за период
6/4. Средний чек на заказ Показатель рассчитывается на основании фактических данных по предприятию за период. Средний чек на заказ = сумму выручки/Кол-во заказов
7. Показатели по бизнес-процессам
7/1. Коэффициент по закупкам К зак. = Оборотные/Выручку за период. Заполняется руководителем службы логистики
7/2. Коэффициент оборачиваемости К об.= (Средняя с/ст ТЗ / С/ст. реализов. Прод)*период. Заполняется руководителем службы логистики
7/3. Коэффициент наценки К прод. = Выручка/реализовано по с/ст.за период Заполняется руководителем службы логистики
7/4. Доля ТМЗ в оборотных Доля ТМЗ = С/ст. реализов прод/ Сред. с/ст. запасов за период* 100. Заполняется руководителем службы логистики
7/5. Оценка ЧОП Оценка проводится по итогам работы за период директорами предприятия по 10 бальной шкале. Заполняется руководителем службы безопасности
7/6. Оценка уровня безопасности Оценка проводится по итогам работы за период директорами по 10 бальной шкале. Заполняется руководителем службы безопасности
8. Показатели по персоналу
8/1. Комплектация персоналом предприятия Показывает количество вакансий на предприятии. Заполняется специалистом по кадрам
8/2. Удовлетворенность результатами работы Отношение количества жалоб от сотрудников к общему количеству персонала. Заполняется специалистом по кадрам
8/3. Лучшие в текущем периоде сотрудники Заполняется специалистом по кадрам
8/4. Текучесть кадров Заполняется специалистом по кадрам
8/5. Сравнение уровня дохода со среднерыночным Показатель, характеризующий относительный уровень дохода сотрудника предприятия со среднерыночными доходами по Москве сотрудников этой же категории
8/6. Кадровый резерв Показатель, отражающий возможность сотрудников занять вышестоящую должность при наличии вакансий
9/1. Степень финансовой устойчивости Заполняет финансовый аудитор
9/2. Доход на инвестиции Заполняет финансовый аудитор
9/3. Соотношение собственных и заемных средств Расчет производится на основании годовых сводок. На основании управленческой отчетности данные заносят в таблицу % собственных и заемных средств в холдинге
ТЕКУЩИЕ ПОКАЗАТЕЛИ
10. Финансово-экономические
10/1. Объем продаж Расчет производится суммированием на основании фактической выручки. Показатели в таблицу заносятся нарастающим итогом, начиная с 1 числа отчетного месяца
10/2. Объем продаж по услугам Расчет производится суммированием на основании фактической выручки. Показатели в таблицу заносятся нарастающим итогом, начиная с 1 числа отчетного месяца
10/3. Объем продаж по точкам продаж Расчет производится суммированием на основании фактической выручки. Показатели в таблицу заносятся нарастающим итогом, начиная с 1 числа отчетного месяца
11. Гости-маркетинг
11/1. Количество гостей Показатель рассчитывается на основании фактического гостевого потока предприятия. Расчет идет нарастающим итогом с 1 числа месяца до 30/31 числа
11/2. Средний чек на гостя Показатель рассчитывается на основании фактических данных на предприятии. Средний чек на гостя = Сумма выручки/ Кол-во гостей
11/3. Количество заказов Показатель рассчитывается на основании фактических данных предприятия по количеству заказов в АСУ РСТъ:Магнатъ
11/4. Средний чек на заказ Показатель рассчитывается на основании фактических данных по предприятию. Средний чек на заказ = сумму выручки/Кол-во заказов
11/5. Количество гостей, пришедших на банкет Показатель рассчитывается ежедневно на основании фактических данных по предприятию
11/6. Средний чек на гостя (банкет) Показатель рассчитывается ежедневно на основании фактических данных по предприятию
11/7. Время проведения банкета Показатель рассчитывается ежедневно на основании фактических данных по предприятию
11/8. Количество гостей, пришедших на акцию Показатель рассчитывается ежедневно на основании фактических данных по предприятию
11/9. Время проведения акции Показатель рассчитывается ежедневно на основании фактических данных по предприятию
12. Показатели по бизнес-процессам
12/1. Коэффициент взаимосвязи бар/бильярд. Соотношение выручек Бар бильярда/бильярд
12/2. Коэффициент взаимосвязи Бар МГ/МГ Соотношение выручек Бар Музыкальной гостиной/Музыкальная гостиная
12/3. Коэффициент взаимосвязи Бар/МГ+бильярд Соотношение выручек Бар/(Музыкальная гостиная + бильярд)
12/4. Коэффициент взаимосвязи Бар/входные билеты Соотношение выручек Бар/входные билеты на дискотеку
12/5. Коэффициент взаимосвязи Бар/боулинг Соотношение выручек Бар/боулинг
12/6. Коэффициент взаимосвязи Бар боулинга/боулинг Соотношение выручек Бар боулинга/боулинг
12/7. Кол-во сбоев в техническом обеспечении Оценка проводится ежедневно директором предприятия
12/8. Кол-во сбоев Интернет связи Оценка проводится ежедневно директором предприятия
12/9. Кол-во сбоев в АСУ Оценка проводится ежедневно директором предприятия
12/10. Оценка работы ЧОП на предприятии Оценка проводится ежедневно директорами предприятия по 10 бальной шкале. Заполняется руководителем службы безопасности
12/11. Оценка работы СБР на предприятии Оценка проводится ежедневно директорами предприятия по 10 бальной шкале. Заполняется руководителем службы безопасности
13. Показатели по персоналу
13/1. Количество смен по администраторам Отслеживается ежедневно, а оценка проводится ежемесячно директором предприятия
13/2. Количество заказов по администраторам Отслеживается ежедневно, а оценка проводится ежемесячно директором предприятия
13/3. Средний чек по администраторам Отслеживается ежедневно, а оценка проводится ежемесячно директором предприятия
13/4. Объем продаж по администраторам Отслеживается ежедневно, а оценка проводится ежемесячно директором предприятия
Приведём некоторые примеры работы Генерального директора КРЦ «Эдельвейс» с информацией по ССП.
Он ежедневно начинает работу с отслеживания и анализа следующего:
• величина выручки за прошедшую смену за предприятие в целом и по всем точкам продаж;
• движение денежных средств по всем доходным статьям нарастающим итогом;
• себестоимость и маржинальная прибыль проданных блюд, товаров, услуг по группам и категориям;
• структура и величины расходов за прошедшую смену, движение денежных средств по всем расходным статьям;
• маркетинговые расходы: структура и величины;
• логистические расходы: общий мониторинг закупок и на выполнение коэффициента по закупкам (отношение суммы затрат на закупки к сумме выручки по каждой точке продаж);
• показатели эффективности работы администраторов, официантов и барменов за прошедшую смену (величина вклада в выручку (доля), количество заказов и гостей за смену, средний чек на заказ и на гостя, то же по клубным гостям и т.д.).
Другая важная в рассматриваемом смысле часть работы Генерального директора — отслеживание и анализ ряда показателей за период (неделя, месяц, квартал, полугодие, год). При этом основной является оценка степени влияния анализируемого периода на выполнимость плана периода более высокого уровня иерархии: например, влияние показателей анализируемой прошедшей недели на выполнимость плана месяца. Цель такого анализа — своевременно принять и реализовать управленческие решения, которые обеспечили бы выполнения плана в периоде более высокой иерархии. Подробнее содержание стратегического цикла управления «Выполнение планов» обсуждается в разделе 10. Естественно, указанная главная цель анализа не единственна. Здесь же решаются задачи по оценке работы персонала и ряд других.
В качестве примера приведём совокупность показателей, которые анализируются Генеральным директором КРЦ «Эдельвейс» за прошедший месяц в обязательном сравнении «план — факт». Они следующие:
• доходность предприятия в целом, точек продаж и точек производства на основе анализа обобщённой выручки;
• величины, эффективность и тенденции изменения переменных расходов: по закупкам, маркетинговым акциям и рекламе, стимулированию персонала, …;
• величины, эффективность и тенденции изменения постоянных расходов: по оплате труда персонала, социальному пакету, арендным платежам, хозяйственным нуждам, оплате услуг сторонних организаций, …;
• продаваемость блюд, эффективность меню;
• списание блюд по причине отказов гостей от них с письменным объяснением ответственного по каждому случаю;
• эффективность единого ассортиментного перечня продаж с оценкой необходимости коррекции;
• эффективность работы персонала за период в разрезе установленной на предприятии системы мотивации и стимулирования;
• анализ работы с дебиторами и кредиторами;
• структура выплат по кредитам и займам и/или привлечение таковых (финансовая деятельность, если ведётся предприятием);
• содержание и результаты инвестиционной деятельности, если таковая велась в течение анализируемого периода;
• финансовый результат деятельности предприятия (сети) за анализируемый период;
• ряд других показателей и характеристик, состав которых зависит от конкретных условий конкретного предприятия.
Очевидно, рассмотренные выше основные положения по внедрению и применению управленческого учёта, назначение, состав и содержание его информационной базы, требуют достаточно серьёзного управленческого труда. Однако на практическом опыте КРЦ «Эдельвейс» можно смело утверждать, что он окупается и многократно. Во-первых, в условиях нарастающей конкуренции это главный способ приобрести и поддерживать конкурентные преимущества. Во-вторых, после внедрения и правильного использования управленческого учёта существенно возрастает прибыльность предприятия только за счёт цивилизованного управления затратами и минимизации злоупотреблений персонала (в КРЦ «Эдельвейс» средний коэффициент наценки вырос с 2.5 до 5 без повышения цен на блюда, товары, услуги). И, в-третьих, для решения соответствующих задач в настоящее время существуют Информационные технологии и автоматизированные системы управления ресторанно-развлекательными предприятиями, которые «берут на себя» львиную долю рутинной работы, остаётся преимущественно только творческая, аналитическая. Их возможности обсудим в следующем разделе.

4.6. Страничка читателя 4
В настоящее время видов и способов управленческого учета на предприятиях Гостеприимства и Развлечений столько же, сколько и самих предприятий его внедривших. Каждый управляющий, директор или акционер привносит в систему управленческого учета что-то свое, якобы обеспечивающее прозрачность в работе, своевременность реагирования команды управления, нечто систематизирующее, понятное и наглядное в анализе экономических показателей.
Все мы понимаем и объективно оцениваем значимость управленческого учета, как главного механизма успешного управления предприятием. Мы так же понимаем и суть различия между бухгалтерским фискальным учетом и учетом управленческим, «учредительским», или «понятийным».
Однако в большинстве случаев это понимание сводится примерно к следующей формуле: «Учитываем доходы и расходы. Доходы минус расходы есть прибыль». Все, казалось бы, просто. Так почему же нашему предприятию всегда не хватает денежных средств? Почему у нас так часто возникает кассовый разрыв? Потому ли, что мы не умеем эффективно управлять или нам не хватает знаний, ресурсов, времени? Проблема внедрения управленческого учета, с нашей точки зрения кроется в серьезном психологическом конфликте управленца с самим собой. Рассмотрим его суть.
Основа любого управленческого учета — контроль над расходами и доходами с целью эффективного управления ими. Финансовое состояние предприятия ГиР складывается из двух составляющих: выручка с объема продаж блюд, товаров и услуг; постоянные и переменные расходы предприятия на обеспечение операционной деятельности. Задача контроля и управления ими заключается в увеличении объёма продаж и оптимизации расходов.
Объем продаж предприятия зависит от многих факторов, в том числе:
• эффективности маркетинговой политики;
• эффективности политики ценообразования;
• качества продакт-менеджмента предприятия.
Основа же управления финансами (прежде всего, расходами) предприятия — правильно организованное планирование. Оно в обязательном порядке предполагает планирование объема продаж блюд, товаров, услуг. Выполнение плана по объему продаж напрямую зависит от качества работы персонала и слаженности функционирования всех структурных подразделений предприятия. За это напрямую отвечает управляющий или директор. В этом обстоятельстве и содержится основной психологический конфликт. Управляющий, прогнозируя объем реализации блюд, товаров, услуг, полностью отвечает за финансовое здоровье предприятия, которое ставится под угрозу в случае невыполнения плана по объему продаж. А это своевременность выплаты заработной платы, закупка сырья, осуществления необходимых платежей.
Почему управленцы предприятий индустрии гостеприимства так неохотно берут на себя бремя осуществления управленческого учета, зачастую перекладывая его на финансового директора или даже на бухгалтера. Почему невыполнение плановых финансовых показателей порождает «логические» объяснения управляющего во время отчетов перед акционером «о нестабильности спроса на рынке, неправильной работе кухни и контактного персонала» и т.д. Разгадка кроется в том, что уровень понимания экономической дисциплины большинством представителей управленческого звена директоров предприятий ГиР остается очень низким. Управление предприятием ГиР действительно объективно имеет ряд специфических особенностей, так что методы построения управленческого учета имеют определенную специфику.
Каким образом возможно преодолеть скептическое отношение внутри себя к вопросам планирования, бюджетирования и управленческого учета? Прежде всего, необходимо выбрать союзников в реализации данного управленческого бизнес-процесса. Первым противником системы жесткого учета выступает, как правило, шеф-повар. Для большинства талантливых кулинаров экономия на продуктах питания, объеме закладок в блюда и т.п. является настоящим преступлением. Во многом они правы. Невозможно приготовить салат с тигровыми креветками и другими морепродуктами с отпускной ценой в 120 рублей.
Внедрение управленческого учета было бы полезно рассмотреть на примере стандартных ошибок одного из крупных и известных предприятий Подмосковья, которое довелось консультировать автору.
Как правило, внедрение управленческого учета особенно затруднено на тех предприятиях, где отсутствует достаточно чётко отлаженная система закупки продуктов и расходных материалов, контроля её расходования в производстве, перемещения внутри предприятия и выхода на продажу. Иначе говоря, не отлажена логистика.
Вообще, одна из главных задач при внедрении системы управленческого учета и автоматизации — передача всех властных полномочий в одни руки. Классическая проблема одного из подмосковных развлекательных парков — разделение функций и полномочий между директором ресторана и шеф-поваром. На Западе давно установилась практика делегирования многих административных функций и полномочий шеф-повару. Но шеф-повар на Западе имеет и совершенно другой уровень подготовки и опыта в управлении не только производственно-технологическим процессом предприятии, но и в вопросах учетной политики, обслуживания гостей.
Передача же полномочий в снабжении, учете и т.д. на российском предприятии шеф-повару или заведующему производством — просто самоубийство. Любая попытка вмешательства в процесс выбора сырья, или расчета технологических карт, ведения калькуляции будет встречена как попытка посягательств на алтарь кулинарного искусства и священную цитадель гастрономии. Участие шеф-повара и любого специалиста кухни в процессе калькуляции, расчета себестоимости продукции, расчета банкета или любого другого мероприятия — неправильно и вредно. Шеф-повар может и должен привлекаться в качестве консультанта-эксперта, в качестве человека, оценивающего качество того или иного вида продукта, его требуемое количество для приготовления одного килограмма блюда.
Вторая типичная ошибка при внедрении управленческого учета на предприятии — дать возможность шеф- повару формировать объем необходимого и минимального запаса сырья на складе. Вопрос даже не в том, что запасы, планируемые поваром, «съедят» добрую половину операционной прибыли, израсходуют кассу, а «по дороге» их часть еще будет разворована в виде «перетаривания» или откатов. Вопрос в том, что управление снабжением, управление складскими запасами — удел профессионального логистика в содружестве с экономистом, а не кулинара-художника.
К сожалению ошибки во внедрении управленческого учёта на отечественных предприятиях ГиР не исчерпываются перечисленным. Их гораздо больше. В первом приближении соответствующий перечень включает:
• отсутствие задокументированной и обработанной информации обо всех статьях расходов предприятия по всем направлениям деятельности;
• делегирование полномочий в принятии решения по вопросам закупки продуктов и расходных материалов кому бы то ни было, кроме управляющего предприятием;
• предоставление логистику права принимать решения по вопросам ценовой политики закупок;
• нет весового контроля блюд, подаваемых в зал с производства;
• отсутствие визуализированной базы данных по технологическим и калькуляционным картам;
• нет практики регулярной поверки весового оборудования;
• отсутствие видеокамеры на кухне;
• нет доверенного лица в команде производства;
• не проводится личный досмотр сотрудников при входе на предприятие и входе из него;
• отсутствие системы автоматизации предприятия;
• не практикуется реализация программы «таинственный покупатель» («покупатель инкогнито») непосредственно на предприятии и в работе с поставщиками;
• нет жесткого контроля над кассой и кассиром;
• отсутствие системы проверки персонала при приеме на работу;
• делегирование поварам функций расчета себестоимости продукции производства;
• отсутствие планирования и бюджетирования на предприятии;
• нет конструктивных схем отсрочки платежей, дебиторской задолженности;
• отсутствие резервного фонда «перекрытия» для предотвращения кассовых разрывов;
• отсутствие системы анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятия;
• отсутствие программы «эконометр» (программа по экономии ресурсов предприятия — см. раздел 6).

 

Получайте все новости отрасли первыми



Читать далее